Налоговая оттепель. Бизнес проявит коммерческую осмотрительность

Никита Дейнега, старший юрист, руководитель практики налогового и административного права Maxima Legal, рассказал «Новому проспекту» о том, как изменилось позиция Федеральной налоговой службы к теме злоупотреблений со стороны бизнеса. 

Этой весной российское налоговое ведомство сформулировало обобщенную позицию по поводу противодействия налоговым злоупотреблениям. Оно отказалось от собственных одиозных подходов последних лет, вызывавших много недовольства бизнеса. Изменения коснулись всех налогоплательщиков: от частных лиц до крупнейших компаний. 

Нужно вспомнить, что на протяжении 10 лет, с 2006 по 2017 годы, в налоговом законодательстве не было общей нормы о борьбе с недобросовестными действиями налогоплательщиков. Законодательный вакуум заполняли судебные разъяснения о порядке оценки обоснованности получения налоговой выгоды. Только в середине 2017 года в Налоговом кодексе РФ появилась отдельная норма на эту тему — статья 54.1. Это был долгожданный шаг к созданию законодательной основы для разрешения налоговых разногласий. Причем был учтен ряд пожеланий бизнеса. Например, закон напрямую признал, что формальные недостатки (подписание документов неустановленными лицами или допускаемые контрагентами налоговые нарушения), а также наличие у налогоплательщика возможности достичь экономического результата иными, в том числе более выгодными для бюджета способами, не могут считаться достаточными поводами для отказа в налоговых преимуществах.

С другой стороны, норма содержала ряд неопределенностей, которые налоговики сначала истолковали в пользу бюджета. Был, например, обнулен тест на «должную осмотрительность» при выборе контрагента. Его применение исключало претензии к налогоплательщикам, которые непосредственно не участвовали в так называемых налоговых схемах. До сих пор коммерсант, даже невольно вступивший в отношения с компанией, реально не участвовавшей в задокументированных операциях, полностью лишался прав на вычеты НДС и уменьшение налогооблагаемой прибыли, не говоря уже о лицах, так или иначе причастных к злоупотреблениям. 

В итоге следующие несколько лет предприниматели, которых не устроил такой суровый подход к вопросу со стороны фискального ведомства, провели в судах. Промежуточные итоги этого противостояния Федеральная налоговая служба, по сути, подвела в марте этого года: появилось то самое письмо, которое дало сторонам спора ориентиры для урегулирования возникающих в налоговой сфере разногласий.

Не вдаваясь в полномасштабный анализ значительного по размеру (26 страниц!) и охвату идей документа, а также опуская его изъяны, отмечу, что по наиболее проблемным аспектам налоговое ведомство существенно смягчило свою позицию и показало готовность к компромиссу.

Письмо дает налоговым органам последовательный алгоритм выявления возможных злоупотреблений: от оценки реальности операции и исполнения обязательств по ним надлежащим лицом до установления подлинного экономического смысла манипуляций и наличия у них деловой неналоговой цели.

Сегодня наиболее распространенная претензия к бизнесу — признание контрагента налогоплательщика «техническим», то есть не ведущим экономической деятельности и не уплачивающим налоги. ФНС предложила ранжировать такие ситуации в зависимости от вины предпринимателя. Одно дело, когда речь идет об умышленном вовлечении «фиктивного» лица для получения незаконной налоговой экономии, и совсем другое — когда налогоплательщик искренне не знал или не мог знать о «техническом» характере своего контрагента.

Эти две ситуации разграничиваются благодаря использованию теста на «коммерческую осмотрительность». Бизнесу рекомендуют проверять не то, как исправно контрагент платит налоги, а насколько он способен исполнить свои обязательства по контракту и возместить потенциальные убытки в случае неисполнения. 

При этом как для умышленных, так и для неосторожных нарушений ФНС России предполагает «налоговую реконструкцию». Это применение вычетов НДС и учет затрат так, как если бы нарушения не было. Безусловно, порядок проведения «реконструирования» и характер вовлеченности в него налогового органа и налогоплательщика для этих случаев будут существенного различаться. Но сам факт признания такой возможности в ситуациях налоговых злоупотреблений, тем более совершенных умышленно, свидетельствует о сдвиге в прежней парадигмы налогового ведомства. 

Если «реконструкция» невозможна, например если невозможно установить реальных поставщиков (исполнителей, подрядчиков) по задекларированным операциям, ФНС России предлагает предпринимателям взыскивать убытки в виде переплаченных налогов со своих контрагентов и контролирующих их лиц. 

Понятно, что такой подход не является бесспорным и требует дополнительной проработки соответствующих договорных механизмов, но с практической точки зрения он вполне может стать для добросовестного бизнеса способом реагирования на налоговые риски.